若干企业会计管理准则范文

对若干企业会计准则的介绍 桂林 2006年4月20日1内内 容容n背景背景n我国企业会计准则体系的基本架构我国企业会计准则体系的基本架构n基本准则基本准则n部分具体准则部分具体准则2 一、背一、背 景景必要性必要性 财政部于财政部于20062006年年2 2月月1515日发布了由一项基本准则和日发布了由一项基本准则和3838项具体准则构成的企业会计准则体系，自项具体准则构成的企业会计准则体系，自20072007年年1 1月月1 1日起在上市公司施行，鼓励其他企业执行。日起在上市公司施行，鼓励其他企业执行。n是对经济全球化趋势的正确回应是对经济全球化趋势的正确回应n是适应我国经济发展进程的正确选择是适应我国经济发展进程的正确选择 3 一、背一、背 景景作用作用 n有利于企业提高会计信息质量和透明度，有利于企业提高会计信息质量和透明度，维护投资者和社会公众利益，促进资本市维护投资者和社会公众利益，促进资本市场的健康稳定发展场的健康稳定发展n有利于深化企业改革、推进金融改革，完有利于深化企业改革、推进金融改革，完善我国市场经济体制善我国市场经济体制n有利于实施有利于实施“请进来请进来”和和“走出去走出去”战略，战略，提高我国对外开放水平提高我国对外开放水平4二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n我国企业会计准则体系我国企业会计准则体系 由基本准则和由基本准则和3838项具体准则构成，分两个层次项具体准则构成，分两个层次:第一层次：基本准则第一层次：基本准则第二层次：具体准则第二层次：具体准则 5二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n我国企业会计准则体系的基本架构我国企业会计准则体系的基本架构 基本准则基本准则财务报告目标 会计基本假设 会计信息质量要求 会计要素会计要素的确认和的确认和计量原则计量原则 具体准则具体准则 一般业务准则 特殊行业的特定业务准则 报告准则 第一层次第一层次第二层次第二层次基本准则基本准则财务报告目标 会计基本假设 会计信息质量要求 会计要素会计要素的确认和的确认和计量原则计量原则 6二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n基本准则基本准则p统驭地位统驭地位 p主要规范财务报告目标、会计基本假设、会计主要规范财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素定义和确认标准、计信息质量要求、会计要素定义和确认标准、计量基础、财务报告基本要求等量基础、财务报告基本要求等 p相当于国际会计准则理事会编报财务报表的框相当于国际会计准则理事会编报财务报表的框架和美国财务会计准则委员会的概念框架架和美国财务会计准则委员会的概念框架 7二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n具体准则具体准则 p根据基本准则制定根据基本准则制定 p分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和报告准则三类和报告准则三类8二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n一般业务准则一般业务准则p规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量要求要求p包括包括:存货、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无存货、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资产、资产减值、职工薪酬、借款费用、股份支付、形资产、资产减值、职工薪酬、借款费用、股份支付、所得税、收入、政府补助、外币折算、或有事项、会所得税、收入、政府补助、外币折算、或有事项、会计政策、会计估计变更和差错更正、资产负债表日后计政策、会计估计变更和差错更正、资产负债表日后事项、建造合同、租赁、金融工具确认和计量、金融事项、建造合同、租赁、金融工具确认和计量、金融资产转移、套期保值、金融工具列报、非货币性资产资产转移、套期保值、金融工具列报、非货币性资产交换、债务重组、企业合并交换、债务重组、企业合并等9二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n特殊行业的特定业务准则特殊行业的特定业务准则 p规范特殊行业的特定业务的确认和计量要求规范特殊行业的特定业务的确认和计量要求 p包括：包括：石油天然气开采、生物资产、原保险合同、再石油天然气开采、生物资产、原保险合同、再保险合同等保险合同等 10二、我国企业会计准则体系的基本架构二、我国企业会计准则体系的基本架构n报告准则报告准则 p规范普遍适用于各类企业通用的报告规范普遍适用于各类企业通用的报告p包括：包括：财务报表列报、现金流量表、合并财务报表、财务报表列报、现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告、每股收益、关联方中期财务报告、分部报告、每股收益、关联方披露等披露等 11三、基本准则三、基本准则n基本准则的作用基本准则的作用n基本准则的突破基本准则的突破从有助于实务的角度从有助于实务的角度12三、基本准则三、基本准则（一）基本准则的作用（一）基本准则的作用n理论作用理论作用指导制定具体准则指导制定具体准则n实务作用实务作用对于具体准则没有专门规范确认和对于具体准则没有专门规范确认和计量的交易或事项，基本准则提供了处理的原则计量的交易或事项，基本准则提供了处理的原则框架框架13三、基本准则三、基本准则（二）基本准则的突破（二）基本准则的突破从有助于实务的角度从有助于实务的角度 1.1.严格界定了严格界定了6 6大会计要素大会计要素资产、负债、所有者权益、资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润收入、费用和利润p要素定义与现行规定基本相同要素定义与现行规定基本相同p要素内涵更加丰富：要素内涵更加丰富：“所有者权益所有者权益”要素中要素中“直接计入所有者权益的利直接计入所有者权益的利得和损失得和损失”：可供出售金融资产公允价值变动损益：可供出售金融资产公允价值变动损益“利润利润”要素中的要素中的“直接计入当期损益的利得和损直接计入当期损益的利得和损失失”：交易性金融资产公允价值变动损益、固定资产处：交易性金融资产公允价值变动损益、固定资产处置损益置损益14三、基本准则三、基本准则 2.2.明确了某一项目能够纳入财务报表中进明确了某一项目能够纳入财务报表中进行列报的标准行列报的标准p符合会计要素的定义符合会计要素的定义p符合会计要素的确认条件：符合会计要素的确认条件：（1 1）经济利益很可能流入或流出企业；）经济利益很可能流入或流出企业；（2 2）成本或价值能够可靠地计量）成本或价值能够可靠地计量15三、基本准则三、基本准则 3.3.规范了会计计量的规范了会计计量的5 5种计量属性种计量属性p历史成本历史成本p重置成本重置成本p可变现净值可变现净值p现值现值p公允价值：适度引入，提高会计信息相关性公允价值：适度引入，提高会计信息相关性16四、部分具体准则四、部分具体准则共共1414项：项：CAS 2CAS 2长期股权投资长期股权投资 CAS 11 CAS 11股份支付股份支付CAS 3CAS 3投资性房地产投资性房地产 CAS 12 CAS 12债务重组债务重组CAS 4CAS 4固定资产固定资产 CAS 13 CAS 13或有事项或有事项CAS 6CAS 6无形资产无形资产 CAS 18 CAS 18所得税所得税CAS 8CAS 8资产减值资产减值 CAS 19 CAS 19外币折算外币折算CAS 9CAS 9职工薪酬职工薪酬 CAS 30 CAS 30财务报表列报财务报表列报CAS 10CAS 10企业年金基金企业年金基金 CAS 38 CAS 38首次执行企业会计准则首次执行企业会计准则17（一）长期股权投资（一）长期股权投资n准则规范的范围准则规范的范围n长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量n长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量l适用权益法和成本法的范围适用权益法和成本法的范围l权益法下初始投资成本的调整权益法下初始投资成本的调整l权益法下投资收益和投资损失的确认权益法下投资收益和投资损失的确认l长期股权投资减值长期股权投资减值18（一）长期股权投资（一）长期股权投资n准则规范的范围准则规范的范围（1 1）对子公司、合营企业和联营企业的股权投）对子公司、合营企业和联营企业的股权投资（控制、共同控制和重大影响）资（控制、共同控制和重大影响）（2 2）不具有控制、共同控制或重大影响、且在）不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的长期股权投资CAS 2CAS 2未予规范的其他长期股权投资均由未予规范的其他长期股权投资均由CAS CAS 2222（金融工具确认和计量）准则规范（金融工具确认和计量）准则规范19（一）长期股权投资（一）长期股权投资n长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量（1 1）企业合并方式取得的投资：区分同一控制下和非同）企业合并方式取得的投资：区分同一控制下和非同一控制下企业合并取得的投资：一控制下企业合并取得的投资：同一控制下合并：按照被合并方所有者权益账面价同一控制下合并：按照被合并方所有者权益账面价值（账面净资产）的份额值（账面净资产）的份额非同一控制下合并：按照非同一控制下合并：按照CAS20CAS20（企业合并）准则确（企业合并）准则确定的成本定的成本（2 2）其他方式取得的投资：现金购买、发行权益性证券、）其他方式取得的投资：现金购买、发行权益性证券、投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等取得的投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等取得的投资，初始投资成本确定基本同现行投资准则。投资，初始投资成本确定基本同现行投资准则。20（一）长期股权投资（一）长期股权投资n长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量（1 1）适用权益法和成本法的范围）适用权益法和成本法的范围p权益法权益法对联营企业的投资对联营企业的投资 对合营企业的投资对合营企业的投资 注意注意：对子公司的投资不再按照权益法核算，而是体现：对子公司的投资不再按照权益法核算，而是体现为合并财务报表权益法为合并财务报表权益法p成本法成本法对子公司的投资对子公司的投资 无控制、共同控制或重大影响，在活跃无控制、共同控制或重大影响，在活跃 市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的 股权投资股权投资21（一）长期股权投资（一）长期股权投资n长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量（2 2）权益法下初始投资成本的调整）权益法下初始投资成本的调整初始投资成本初始投资成本大大于应享有取得被投资单位投资于应享有取得被投资单位投资时其可辨认净资产公允价值份额的部分时其可辨认净资产公允价值份额的部分不不调整调整初始投资成本初始投资成本小小于应享有取得被投资单位投资于应享有取得被投资单位投资时其可辨认净资产公允价值份额的部分时其可辨认净资产公允价值份额的部分计计入当期损益入当期损益 22（一）长期股权投资（一）长期股权投资n长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量（3 3）权益法下投资收益和投资损失的确认）权益法下投资收益和投资损失的确认p投资收益投资收益以投资时以投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价被投资单位各项可辨认资产的公允价值值为基础，对被投资单位净利润调整后确认，不再直接按被为基础，对被投资单位净利润调整后确认，不再直接按被投资单位净利润和持股比例计算确认投资单位净利润和持股比例计算确认 按照统一会计政策后对被投资单位的净利润按照统一会计政策后对被投资单位的净利润 调整后确认调整后确认p投资损失投资损失以实质上构成对被投资单位长期权益的各项资以实质上构成对被投资单位长期权益的各项资产账面价值减记至零为限，包括长期股权投资和长期应收款产账面价值减记至零为限，包括长期股权投资和长期应收款 投资企业在合同或协议中约定承担额外损失投资企业在合同或协议中约定承担额外损失 义务的，应当按照义务的，应当按照CAS13CAS13（或有事项）的规定（或有事项）的规定 确认预计负债确认预计负债23（一）长期股权投资（一）长期股权投资n长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量（4 4）长期股权投资减值）长期股权投资减值由由CAS 2CAS 2（长期股权投资）规范的长期股权（长期股权投资）规范的长期股权投资，其减值处理适用投资，其减值处理适用CAS 8CAS 8（资产减值）（资产减值）的规定的规定减值准备一经计提，不允许转回减值准备一经计提，不允许转回24（二）投资性房地产（二）投资性房地产n投资性房地产的涵义和范围投资性房地产的涵义和范围n投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量n投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量后续计量模式后续计量模式成本模式和公允价值模式成本模式和公允价值模式后续支出的确认后续支出的确认投资性房地产减值投资性房地产减值转换转换处置处置25（二）投资性房地产（二）投资性房地产n投资性房地产的涵义和范围投资性房地产的涵义和范围（1 1）涵义：为赚取租金或）涵义：为赚取租金或/和资本增值目的的房地产和资本增值目的的房地产（2 2）范围：从固定资产和无形资产单独分出一类列报）范围：从固定资产和无形资产单独分出一类列报包括包括出租的土地使用权、建筑物；拟于增值后转让的土地使出租的土地使用权、建筑物；拟于增值后转让的土地使用权用权不包括不包括作为固定资产自用的房地产、作为存货的房地产作为固定资产自用的房地产、作为存货的房地产n投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量 按照成本进行初始计量，与作为固定资产的自用房地按照成本进行初始计量，与作为固定资产的自用房地产相同。产相同。26（二）投资性房地产（二）投资性房地产n投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量（1 1）后续计量模式）后续计量模式 成本模式：成本减去累计折旧成本模式：成本减去累计折旧/累计摊销，再减去累计减值损累计摊销，再减去累计减值损失，同一般固定资产和无形资产的后续计量失，同一般固定资产和无形资产的后续计量 公允价值模式：必须符合两个条件，才公允价值模式：必须符合两个条件，才可以可以选择采用公允价选择采用公允价值模式，但不是一项强制要求值模式，但不是一项强制要求投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场能从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其能从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计注意注意：采用公允价值计量模式的投资性房地产不再计提折：采用公允价值计量模式的投资性房地产不再计提折 旧和减值，每期公允价值与账面价值的差额，计入旧和减值，每期公允价值与账面价值的差额，计入 当期损益当期损益27（二）投资性房地产（二）投资性房地产n投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量（2 2）后续支出的确认）后续支出的确认符合资产确认条件的后续支出符合资产确认条件的后续支出计入投资性房地产成本计入投资性房地产成本不符合资产确认条件的后续支出不符合资产确认条件的后续支出计入当期损益计入当期损益（3 3）投资性房地产减值）投资性房地产减值p采用成本模式的投资性房地产，适用采用成本模式的投资性房地产，适用CAS 8CAS 8（资产减值）的规定；（资产减值）的规定；采用公允价值模式的投资性房地产，不计提减值采用公允价值模式的投资性房地产，不计提减值p减值一经计提，不允许转回减值一经计提，不允许转回28（二）投资性房地产（二）投资性房地产n投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量（4 4）转换）转换成本模式：转换前房地产账面价值为转换用途后的房地产成本成本模式：转换前房地产账面价值为转换用途后的房地产成本公允价值模式公允价值模式p投资性房地产转换为自用房地产：以转换当日投资性房地产的公投资性房地产转换为自用房地产：以转换当日投资性房地产的公允价值作为自用房地产的成本，公允价值与原账面价值的差额，允价值作为自用房地产的成本，公允价值与原账面价值的差额，计入当期损益计入当期损益p存货或自用房地产转换为投资性房地产：投资性房地产以转换当存货或自用房地产转换为投资性房地产：投资性房地产以转换当日房地产的公允价值计量，该公允价值低于原账面价值的差额，日房地产的公允价值计量，该公允价值低于原账面价值的差额，计入当期损益；高于原账面价值的差额，计入所有者权益计入当期损益；高于原账面价值的差额，计入所有者权益（5 5）处置：处理方法同自用房地产处置，处置收入减去账面价值和相）处置：处理方法同自用房地产处置，处置收入减去账面价值和相关税费后的差额，计入当期损益。关税费后的差额，计入当期损益。29（三）固定资产（三）固定资产n固定资产的确认固定资产的确认n固定资产的初始计量固定资产的初始计量n固定资产的后续计量固定资产的后续计量30（三）固定资产（三）固定资产n固定资产的确认固定资产的确认（1 1）构成法：使用寿命或使用方式不同，适用不同折旧率）构成法：使用寿命或使用方式不同，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。比如，飞机的发动机和乘客座位，适用不同的折资产。比如，飞机的发动机和乘客座位，适用不同的折旧率，应当分别确认旧率，应当分别确认（2 2）后续支出的确认原则：取消了现行准则关于）后续支出的确认原则：取消了现行准则关于“后续支后续支出出”的专门确认原则，统一了初始和后续支出确认原则的专门确认原则，统一了初始和后续支出确认原则符合资产确认条件的后续支出：计入固定资产成本符合资产确认条件的后续支出：计入固定资产成本（比如，更换设备零部件）（比如，更换设备零部件）不符合资产确认条件的后续支出：计入当期损益（如不符合资产确认条件的后续支出：计入当期损益（如日常修理支出）日常修理支出）31（三）固定资产（三）固定资产n固定资产的初始计量固定资产的初始计量（1 1）延期付款购买的固定资产成本：超过正常信用条）延期付款购买的固定资产成本：超过正常信用条件延期支付购买价款的固定资产成本，以购买价款的件延期支付购买价款的固定资产成本，以购买价款的现值为基础确定，实际支付的价款与其现值之间的差现值为基础确定，实际支付的价款与其现值之间的差额，除应予资本化的外，应当在信用期间内计入当期额，除应予资本化的外，应当在信用期间内计入当期损益。损益。（2 2）预计弃置费：初始计量固定资产成本时，应考虑）预计弃置费：初始计量固定资产成本时，应考虑预计弃置费，对于类似核电、石油天然气、矿产行业预计弃置费，对于类似核电、石油天然气、矿产行业的资产成本确定影响较大。的资产成本确定影响较大。32（三）固定资产（三）固定资产n固定资产的后续计量固定资产的后续计量p界定了界定了“预计净残值预计净残值”概念：假定固定资产预计使用寿概念：假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。是一个现值概念是一个现值概念定期复核，变更作为会计估计处理定期复核，变更作为会计估计处理持有待售的固定资产：调整预计净残值持有待售的固定资产：调整预计净残值33（四）无形资产（四）无形资产n无形资产的涵义和范围无形资产的涵义和范围n无形资产的确认无形资产的确认n无形资产的初始计量无形资产的初始计量n无形资产的后续计量无形资产的后续计量34（四）无形资产（四）无形资产n无形资产的涵义和范围无形资产的涵义和范围（1 1）涵义：）涵义：拥有或控制的没有实物形态的拥有或控制的没有实物形态的可辨认可辨认非货币性资产；非货币性资产；现行准则将无形资产定义为没有实物形态的非货币性资现行准则将无形资产定义为没有实物形态的非货币性资产，分为可辨认和不可辨认无形资产，其中不可辨认无产，分为可辨认和不可辨认无形资产，其中不可辨认无形资产是指商誉形资产是指商誉新准则对无形资产的新准则对无形资产的“可辨认性可辨认性”规定了标准规定了标准（2 2）范围：新准则从定义上将商誉排除在外，现行准则从）范围：新准则从定义上将商誉排除在外，现行准则从定义上包括商誉，但也没有规范商誉的处理方法定义上包括商誉，但也没有规范商誉的处理方法35（四）无形资产（四）无形资产n无形资产的确认：内部研究开发项目支出的确认原则无形资产的确认：内部研究开发项目支出的确认原则 现行准则规定一律费用化。现行准则规定一律费用化。新准则区分研究和开发支出：研究支出全部费用化；新准则区分研究和开发支出：研究支出全部费用化；开发支出在符合一定条件的情况下允许资本化：开发支出在符合一定条件的情况下允许资本化：n技术上具有可行性技术上具有可行性n完成后有意图使用或出售完成后有意图使用或出售n证明资产能够带来经济利益或具有内部使用用途证明资产能够带来经济利益或具有内部使用用途n有足够的技术、财务和其他资源支持其完成有足够的技术、财务和其他资源支持其完成n开发支出能够可靠计量开发支出能够可靠计量36（四）无形资产（四）无形资产n无形资产的初始计量：无形资产的初始计量：（1 1）自行开发的无形资产成本）自行开发的无形资产成本参照参照“内部研究开发项内部研究开发项目支出目支出”的资本化原则确定成本，已费用化的支出不再调的资本化原则确定成本，已费用化的支出不再调整为无形资产成本。整为无形资产成本。（2 2）延期付款购买的无形资产成本）延期付款购买的无形资产成本同延期付款购买的同延期付款购买的固定资产，以购买价款的现值为基础确定成本固定资产，以购买价款的现值为基础确定成本 （3 3）取消了）取消了“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值值”的规定，统一了投资者投入无形资产成本的确定原的规定，统一了投资者投入无形资产成本的确定原则则按照投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）按照投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）37（四）无形资产（四）无形资产n无形资产的后续计量：无形资产的后续计量：（1 1）确立了）确立了“使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产”概念概念无法预计为企业带来经济利益期限的无形资产无法预计为企业带来经济利益期限的无形资产后续后续不摊销不摊销，只按照，只按照CAS8CAS8（资产减值）进行减值处理。（资产减值）进行减值处理。（2 2）丰富了对）丰富了对“使用寿命有限的无形资产使用寿命有限的无形资产”的后续计量的后续计量p摊销方法反映经济利益的预期实现方式，不仅是直线法摊销方法反映经济利益的预期实现方式，不仅是直线法p一般情况下残值视为零，但也存在需要考虑残值确定每一般情况下残值视为零，但也存在需要考虑残值确定每期摊销额的情况：比如第三方承诺在使用寿命结束时购期摊销额的情况：比如第三方承诺在使用寿命结束时购买该无形资产。买该无形资产。38（五）资产减值（五）资产减值n准则的适用范围准则的适用范围n资产可能发生减值的迹象判断资产可能发生减值的迹象判断n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量n资产减值损失的确认资产减值损失的确认n资产组的认定及其减值的处理资产组的认定及其减值的处理n商誉的减值测试与处理商誉的减值测试与处理n与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别39 （五）（五）资产减值资产减值n准则的适用范围：准则的适用范围：p固定资产固定资产p以成本模式计量的投资性房地产以成本模式计量的投资性房地产p无形资产无形资产p按照按照CAS2CAS2（长期股权投资）核算的对子公司、联营企业（长期股权投资）核算的对子公司、联营企业和合营企业的股权投资和合营企业的股权投资不适用于：不适用于：p存货存货p以公允模式计量的投资性房地产以公允模式计量的投资性房地产p递延所得税资产递延所得税资产p适用适用CAS22CAS22（金融工具确认和计量）的金融资产（金融工具确认和计量）的金融资产40（五）资产减值（五）资产减值n资产可能发生减值的迹象判断资产可能发生减值的迹象判断（1 1）期末出现资产可能发生减值的迹象时，才需要进行）期末出现资产可能发生减值的迹象时，才需要进行减值测试，计算可收回金额减值测试，计算可收回金额（2 2）迹象可从内外部两种信息来源进行判断：）迹象可从内外部两种信息来源进行判断：p外部：外部：1 1）资产市价发生非正常大幅度下跌；资产市价发生非正常大幅度下跌；2 2）企业经）企业经营所处的经济、技术或法律环境当期或近期发生对企业营所处的经济、技术或法律环境当期或近期发生对企业有不利影响的重大变化；有不利影响的重大变化；3 3）市场利率或其他市场投资）市场利率或其他市场投资回报率当期已提高，影响计算可收回金额的折现率回报率当期已提高，影响计算可收回金额的折现率p内部：内部：1 1）资产陈旧或实体损坏；）资产陈旧或实体损坏；2 2）资产使用方式或程）资产使用方式或程度将发生改变（闲置、重组、终止使用、计划提前处置度将发生改变（闲置、重组、终止使用、计划提前处置等）；等）；3 3）资产经济绩效已经或将低于预期）资产经济绩效已经或将低于预期 41（五）资产减值（五）资产减值n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量（1 1）可收回金额：资产的公允价值减处置费用后的净额）可收回金额：资产的公允价值减处置费用后的净额（现行制度称为（现行制度称为“销售净价销售净价”）与资产预计未来现金流）与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者量的现值两者之间的较高者计量原则与现行制度相计量原则与现行制度相同，反映企业基于预期未来现金净流量的投资决策过程同，反映企业基于预期未来现金净流量的投资决策过程（2 2）简化计算捷径）简化计算捷径并不是任何时候都需要计算二者并不是任何时候都需要计算二者p资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现资产的公允价值减处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者中，只要一项超过了资产的账面价值，金流量的现值两者中，只要一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需要计算另外一项就表明资产没有发生减值，不需要计算另外一项p对于待处置的资产，一般只需要计算公允价值减处置费对于待处置的资产，一般只需要计算公允价值减处置费用后的净额，因为待处置资产的持续使用直至处置产生用后的净额，因为待处置资产的持续使用直至处置产生的未来现金流量很少，其产生的主要现金流量就是处置的未来现金流量很少，其产生的主要现金流量就是处置净收入净收入42（五）资产减值（五）资产减值n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量（3 3）资产的公允价值减处置费用（法律费用、税金、）资产的公允价值减处置费用（法律费用、税金、搬运费等）后的净额搬运费等）后的净额p存在销售协议的：协议价减处置费用存在销售协议的：协议价减处置费用p无销售协议但存在活跃市场的：市场价格（一无销售协议但存在活跃市场的：市场价格（一般是买方出价）减处置费用般是买方出价）减处置费用p上述两者均不存在的情况下：基于可获取的最上述两者均不存在的情况下：基于可获取的最佳信息（如同行业类似资产的最近交易价格等）佳信息（如同行业类似资产的最近交易价格等）减处置费用减处置费用43（五）资产减值（五）资产减值n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量（4 4）预计未来现金流量现值的步骤：）预计未来现金流量现值的步骤：1 1）预计资产持续）预计资产持续使用过程中以及最终处置时产生的未来现金流量；使用过程中以及最终处置时产生的未来现金流量；2 2）选择恰当的折现率对其进行折现选择恰当的折现率对其进行折现p预计未来现金流量：预计未来现金流量：代表管理层对资产剩余使用寿命内整个经济状况的代表管理层对资产剩余使用寿命内整个经济状况的最佳估计，采用经批准的最近财务预算或预测数据为基最佳估计，采用经批准的最近财务预算或预测数据为基础（最长为础（最长为5 5年），预算或预测期之后按稳定或递减的年），预算或预测期之后按稳定或递减的增长率计算，包括：增长率计算，包括：1 1）预计持续使用产生的现金流入扣除维持可使用状态的）预计持续使用产生的现金流入扣除维持可使用状态的现金流出；现金流出；2 2）使用寿命结束时处置资产的净现金流量）使用寿命结束时处置资产的净现金流量44（五）资产减值（五）资产减值n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量（4 4）预计未来现金流量现值）预计未来现金流量现值p预计未来现金流量预计未来现金流量以资产的当前状况为基础，不包括：以资产的当前状况为基础，不包括：1 1）尚未承诺的重组；但已承诺重组将节约的费用和带来）尚未承诺的重组；但已承诺重组将节约的费用和带来的利益，以及因重组导致的未来现金流出包括在内。的利益，以及因重组导致的未来现金流出包括在内。2 2）未来改进或提高资产绩效的支出；）未来改进或提高资产绩效的支出；3 3）筹资活动的现金流入和流出；）筹资活动的现金流入和流出；4 4）所得税收入或支出）所得税收入或支出45（五）资产减值（五）资产减值n资产可收回金额的计量资产可收回金额的计量（4 4）预计未来现金流量现值）预计未来现金流量现值p折现率：反映当前市场对货币时间价值和资产特有风险折现率：反映当前市场对货币时间价值和资产特有风险评价的折现率，即假定投资者选择一项投资，获得的现评价的折现率，即假定投资者选择一项投资，获得的现金流量在金额、时间和风险方面与企业预期从资产中获金流量在金额、时间和风险方面与企业预期从资产中获得的现金流量相当的投资报酬率得的现金流量相当的投资报酬率如果资产的特定利率难以从市场上直接取得，可以采如果资产的特定利率难以从市场上直接取得，可以采用以下作为折现率的替代利率：用以下作为折现率的替代利率：1 1）按照一定计量模型）按照一定计量模型确定的加权平均资本成本；确定的加权平均资本成本；2 2）增量借款利率；）增量借款利率；3 3）其他）其他市场借款利率市场借款利率46（五）资产减值（五）资产减值n资产减值损失的确认资产减值损失的确认如可收回金额低于账面价值，应当计提资产减如可收回金额低于账面价值，应当计提资产减值准备，并将可收回金额低于账面价值的部分值准备，并将可收回金额低于账面价值的部分确认为资产减值损失，计入当期损益确认为资产减值损失，计入当期损益减值的后续影响：按照调整减值损失后的资产减值的后续影响：按照调整减值损失后的资产账面价值计算折旧或摊销额账面价值计算折旧或摊销额减值损失不允许转回减值损失不允许转回与美国准则做法相同，与美国准则做法相同，确保公司财务状况和经营业绩更加真实、可靠，确保公司财务状况和经营业绩更加真实、可靠，避免公司利用资产减值进行盈余管理，保护投避免公司利用资产减值进行盈余管理，保护投资者利益资者利益47（五）资产减值（五）资产减值n资产减值损失的确认资产减值损失的确认u一组实证数据：对一组实证数据：对20042004年度减值损失转回金额年度减值损失转回金额最大的前最大的前2020家上市公司年报的分析结果，通过家上市公司年报的分析结果，通过转回前期资产减值损失转回前期资产减值损失p2 2家家STST公司分别增加当年利润公司分别增加当年利润3249532495和和45004500万元，万元，占各自当年净利润的占各自当年净利润的309%309%和和581%581%，成功地摘除，成功地摘除了了STSTp4 4家上市公司分别增加当年利润家上市公司分别增加当年利润2808028080、68856885、63736373和和50035003万元，避免当年出现亏损万元，避免当年出现亏损p6 6家上市公司维持或提升了公司的业绩家上市公司维持或提升了公司的业绩48（五）资产减值（五）资产减值n资产组的认定和减值的处理资产组的认定和减值的处理（1 1）资产组，可认定的能够独立于其他资产或资产组产生）资产组，可认定的能够独立于其他资产或资产组产生现金流入的最小资产组合现金流入的最小资产组合p单项资产可收回金额难以确定时，应当按照所属资产组计单项资产可收回金额难以确定时，应当按照所属资产组计算确定减值损失算确定减值损失p资产组的认定应考虑管理层管理经营活动的方式（如生产资产组的认定应考虑管理层管理经营活动的方式（如生产线、业务类型或区域等）、或资产或经营是否持续或处置线、业务类型或区域等）、或资产或经营是否持续或处置的决策方式等方面的决策方式等方面示例示例1 1：北京麦当劳公司下属的各连锁店，其在原材料供应、：北京麦当劳公司下属的各连锁店，其在原材料供应、定价、销售广告、人力资源政策方面等均相同，资产组如定价、销售广告、人力资源政策方面等均相同，资产组如何确定？何确定？49（五）资产减值（五）资产减值n资产组的认定和减值的处理资产组的认定和减值的处理如果一个资产组合生产的产品存在一个活跃市场，即使如果一个资产组合生产的产品存在一个活跃市场，即使部分或所有产品都是供内部使用，也应考虑将其作为一部分或所有产品都是供内部使用，也应考虑将其作为一个资产组个资产组 示例示例2 2：甲公司只生产一种产品，在：甲公司只生产一种产品，在A A、B B、C C三省拥有分工三省拥有分工厂。厂。A A省分工厂生产一种组件，由省分工厂生产一种组件，由B B省或省或C C省的分工厂组装后省的分工厂组装后销往全国各地。销往全国各地。B B省或省或C C省分工厂组装能力的利用程度取决省分工厂组装能力的利用程度取决于产品在两地之间的分配于产品在两地之间的分配 情况情况1A1A省分工厂的产品存在活跃市场省分工厂的产品存在活跃市场 情况情况2A2A省分工厂的产品不存在活跃市场省分工厂的产品不存在活跃市场 两种情况下，资产组如何确定？两种情况下，资产组如何确定？情况情况1A1A，B+CB+C 情况情况2A+B+C2A+B+C50（五）资产减值（五）资产减值n资产组的认定和减值的处理资产组的认定和减值的处理（2 2）总部资产：办公楼、研究中心、电子数据处理设备等）总部资产：办公楼、研究中心、电子数据处理设备等p难以脱离其他资产或资产组独立产生现金流入难以脱离其他资产或资产组独立产生现金流入p总部资产应当结合相关资产组计算可收回金额总部资产应当结合相关资产组计算可收回金额示例示例3 3：丙企业拥有三个资产组：丙企业拥有三个资产组D D、E E、F F，其经营活动由一，其经营活动由一个总部负责运作。丙企业经营所处的技术环境发生了重个总部负责运作。丙企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化。总部大楼的账面价值为大不利变化。总部大楼的账面价值为150150，能够按照各资，能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊，产组账面价值的比例进行合理分摊，D D使用寿命为使用寿命为1010年，年，E E、F F和总部大楼使用寿命为和总部大楼使用寿命为2020年，年，D D、E E、F F的账面价值分的账面价值分别为别为100100、150150和和20020051（五）资产减值（五）资产减值 示例示例3 3（续）（续）D E F D E F 合计合计原账面价值原账面价值 100 150 200 100 150 200加权后账面价值加权后账面价值 100 300 400 800 100 300 400 800大楼的分摊比率大楼的分摊比率 12%38%50%12%38%50%大楼的分摊额大楼的分摊额 19 56 75 150 19 56 75 150（分摊后）资产组账面价值（分摊后）资产组账面价值 119 206 275 600 119 206 275 600可收回金额可收回金额 199 164 271 199 164 271减值损失减值损失 0 0 （4242）（4 4）分摊至总部大楼分摊至总部大楼 （1212）（1 1）（424256/20656/206）（）（4 475/27575/275）分摊至资产组分摊至资产组 （3030）（3 3）（4242150/206150/206）（）（4 4200/275200/275）52（五）资产减值（五）资产减值n商誉的减值测试与处理商誉的减值测试与处理（1 1）减值测试频率：至少每年进行一次减值测试，不再）减值测试频率：至少每年进行一次减值测试，不再摊销，同国际准则和美国准则的处理方法摊销，同国际准则和美国准则的处理方法p对商誉的有用寿命难以进行可靠的估计，随着时间的推对商誉的有用寿命难以进行可靠的估计，随着时间的推移商誉的效用递减（即直线法摊销）没有充分的证据移商誉的效用递减（即直线法摊销）没有充分的证据p商誉不能独立于其他资产产生现金流量，其减值测试必商誉不能独立于其他资产产生现金流量，其减值测试必须结合相关的资产组或组合，即能够从企业合并协同效须结合相关的资产组或组合，即能够从企业合并协同效应中受益的资产组或组合，这就要求企业在合并日起应应中受益的资产组或组合，这就要求企业在合并日起应当将合并产生的商誉分摊至相关的资产组当将合并产生的商誉分摊至相关的资产组53（五）资产减值（五）资产减值（2 2）资产组或组合减值损失的分摊顺序：）资产组或组合减值损失的分摊顺序：p先抵减资产组或组合中商誉的账面价值先抵减资产组或组合中商誉的账面价值减值损失应优先分摊至价值确定比较主观的减值损失应优先分摊至价值确定比较主观的资产资产p再根据资产组或组合中除商誉外的其他各项资再根据资产组或组合中除商誉外的其他各项资产的账面价值比重，按比例抵减其他各项资产产的账面价值比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值的账面价值54（五）资产减值（五）资产减值（3 3）包含商誉的资产组减值损失分摊）包含商誉的资产组减值损失分摊示例示例4 4：A A企业在企业在20072007年年1 1月月1 1日收购了日收购了B B企业企业80%80%的权益，的权益，B B企业可辨企业可辨认资产的公允价值为认资产的公允价值为15001500。A A企业在其合并财务报表中确认：企业在其合并财务报表中确认：1 1）商誉）商誉400400（1600-80%1600-80%15001500）；）；2 2）B B企业的公允价值为企业的公允价值为15001500的可辨认净资产；的可辨认净资产；3 3）少数股东权益）少数股东权益300300。假定假定B B企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。20072007年年末，末，A A企业确定企业确定B B企业的可收回金额为企业的可收回金额为10001000，B B企业可辨认资企业可辨认资产采用直线法按产采用直线法按1010年计提折旧，预计净残值为年计提折旧，预计净残值为0 0。如何对如何对B B企业进行减值测试？如发生减值损失，应企业进行减值测试？如发生减值损失，应如何分摊？如何分摊？55（五）资产减值（五）资产减值示例示例4 4（续）（续）商誉商誉 可辨认净资产可辨认净资产 合计合计账面原值账面原值 400 1500 1900 400 1500 1900累计折旧累计折旧 -（150150）（150150）账面价值总额账面价值总额 400 1350 1750 400 1350 1750未确认少数股东权益未确认少数股东权益 100 -100 100 -100账面价值调整账面价值调整 500 1350 1850 500 1350 1850可收回金额可收回金额 1000 1000减值损失减值损失 850 850减值损失分摊减值损失分摊 （400400）（350350）（750750）减值后的账面价值减值后的账面价值 0 1000 1000 0 1000 100056（五）资产减值（五）资产减值n与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别p准则明确了如果不存在减值迹象，则不需要计算准则明确了如果不存在减值迹象，则不需要计算可收回金额可收回金额p可收回金额的计量原则虽然同现行制度，但细化可收回金额的计量原则虽然同现行制度，但细化了确定公允价值和计算预计未来现金流量现值了确定公允价值和计算预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的指南（如预计未来现金流量、折现率）的指南p现行制度要求按单项资产计提减值准备，准则引现行制度要求按单项资产计提减值准备，准则引入了资产组的概念，提供了更科学可行的确定可入了资产组的概念，提供了更科学可行的确定可收回金额的方式收回金额的方式57（五）资产减值（五）资产减值n与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别p提出总部资产的概念，并规定按照相关资产组提出总部资产的概念，并规定按照相关资产组进行减值测试的方法进行减值测试的方法p商誉的后续计量方式由按照直线法摊销，改变商誉的后续计量方式由按照直线法摊销，改变为至少每年进行减值测试不摊销的方法，并规为至少每年进行减值测试不摊销的方法，并规定按照相关资产组或组合进行减值测试的方法定按照相关资产组或组合进行减值测试的方法p计提减值准备的处理方法不变，但已计提的资计提减值准备的处理方法不变，但已计提的资产减值损失不允许后续转回产减值损失不允许后续转回58（六）职工薪酬（六）职工薪酬 n职工薪酬的涵义和范围职工薪酬的涵义和范围n职工薪酬的确认原则职工薪酬的确认原则n辞退福利的概念和确认条件辞退福利的概念和确认条件59（六）职工薪酬（六）职工薪酬n职工薪酬的涵义和范围职工薪酬的涵义和范围（1 1）涵义：企业为获得职工提供服务而给予的各种形式的报）涵义：企业为获得职工提供服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出酬以及其他相关支出（2 2）范围：内涵比工资和福利费广泛得多，包括：）范围：内涵比工资和福利费广泛得多，包括：p构成工资总额的各组成部分构成工资总额的各组成部分p职工福利费职工福利费p“五险一金五险一金”：医疗、养老：医疗、养老(基本和补充）、失业、基本和补充）、失业、工伤和生育保险金，以及住房公积金工伤和生育保险金，以及住房公积金p工会经费和职工教育经费工会经费和职工教育经费p非货币性福利非货币性福利p解除劳动关系补偿：辞退福利解除劳动关系补偿：辞退福利在账务处理上，只设置在账务处理上，只设置“应付职工薪酬应付职工薪酬”一个统一一个统一的一级科目，上述各种形式的薪酬均体现为二级科目。的一级科目，上述各种形式的薪酬均体现为二级科目。60（六）职工薪酬（六）职工薪酬n职工薪酬的确认原则职工薪酬的确认原则（1 1）统一了职工薪酬的确认原则：在职工提供服务的会计）统一了职工薪酬的确认原则：在职工提供服务的会计期间确认为负债，根据受益对象计入资产成本或当期费用期间确认为负债，根据受益对象计入资产成本或当期费用p生产产品、提供劳务的薪酬生产产品、提供劳务的薪酬存货或劳务成本存货或劳务成本p自行建造固定资产、自行开发无形资产的薪酬自行建造固定资产、自行开发无形资产的薪酬固固定资产、无形资产成本定资产、无形资产成本p上述以外的薪酬上述以外的薪酬当期费用当期费用（2 2）取消了按照规定比例计提福利费的处理方法：与税收）取消了按照规定比例计提福利费的处理方法：与税收规定标准不一致的，作纳税调整规定标准不一致的，作纳税调整61（六）职工薪酬（六）职工薪酬n辞退福利的概念和确认条件辞退福利的概念和确认条件（1 1）概念：）概念：在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系（与在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系（与正常退休要区分开来）、或为鼓励职工自愿接受裁减而正常退休要区分开来）、或为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿给予的补偿（2 2）确认条件）确认条件在符合以下两个条件时确认为预计负债，并计入当期在符合以下两个条件时确认为预计负债，并计入当期费用（已不能再为企业带来经济利益）：费用（已不能再为企业带来经济利益）：n企业已制定出正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减企业已制定出正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减的建议，并即将实施的建议，并即将实施n企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议62（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的概念企业年金基金的概念n企业年金基金的确认和计量企业年金基金的确认和计量n企业年金基金的财务报表列报企业年金基金的财务报表列报63（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的概念企业年金基金的概念（1 1）概念：根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其）概念：根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。（2 2）企业年金基金运作：企业年金试行办法、企业）企业年金基金运作：企业年金试行办法、企业年金基金管理试行办法等。运作流程涉及的主体：年金基金管理试行办法等。运作流程涉及的主体：委托人委托人 受托人受托人账户管理人账户管理人托管人托管人投资管理人投资管理人企业年金基金是一个独立的会计主体企业年金基金是一个独立的会计主体64（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的确认和计量：作为独立的会计主体，企业年金基金的确认和计量：作为独立的会计主体，涉及资产、负债、收入、费用和净资产涉及资产、负债、收入、费用和净资产5 5项会计要素项会计要素的确认和计量的确认和计量（1 1）资产的确认和计量）资产的确认和计量货币资金货币资金应收款项：应收证券清算款、应收利息、其他应应收款项：应收证券清算款、应收利息、其他应收款等收款等投投 资：包括债券、基金和股票投资。资：包括债券、基金和股票投资。初始取得和后续估值均按照公允价值初始取得和后续估值均按照公允价值公允价值变动额计入当期损益公允价值变动额计入当期损益其他资产其他资产65（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的确认和计量企业年金基金的确认和计量（2 2）负债的确认和计量：符合负债的确认条件）负债的确认和计量：符合负债的确认条件应付款项：应付受益人待遇、应付受托人应付款项：应付受益人待遇、应付受托人/托管人托管人/投资投资管理人管理费、应付利息、应付佣金等管理人管理费、应付利息、应付佣金等应交税金应交税金（3 3）收入的确认和计量：）收入的确认和计量：p存款利息收入：按照本金和适用利率确定存款利息收入：按照本金和适用利率确定p买入返售证券收入：按照买入返售证券价款和协议约定买入返售证券收入：按照买入返售证券价款和协议约定的利率确定的利率确定p公允价值变动收益：按照估值日公允价值和原账面价值公允价值变动收益：按照估值日公允价值和原账面价值的差额确定的差额确定p投资处置收益：处置价款和账面价值的差额确定投资处置收益：处置价款和账面价值的差额确定风险准备金补亏等其他收入：按照实际发生额确定风险准备金补亏等其他收入：按照实际发生额确定66（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的确认和计量企业年金基金的确认和计量（4 4）费用的确认和计量：）费用的确认和计量：交易费用：实际发生额，包括支付给代理、咨询和券商交易费用：实际发生额，包括支付给代理、咨询和券商等机构的手续费和佣金等等机构的手续费和佣金等受托人受托人/托管人托管人/投资管理人管理费：按规定计提的金额投资管理人管理费：按规定计提的金额卖出回购证券支出：卖出价款和协议约定的利率确定卖出回购证券支出：卖出价款和协议约定的利率确定（5 5）净资产的确认和计量：）净资产的确认和计量：企业和职工的缴费：按实际收到金额增加净资产企业和职工的缴费：按实际收到金额增加净资产向受益人支付待遇：按应付金额减少净资产向受益人支付待遇：按应付金额减少净资产个人账户转入：按转入金额增加净资产个人账户转入：按转入金额增加净资产个人账户转出：按转出金额减少净资产个人账户转出：按转出金额减少净资产67（七）企业年金基金（七）企业年金基金n企业年金基金的财务报表列报：两表企业年金基金的财务报表列报：两表+附注附注（1 1）资产负债表：资产）资产负债表：资产-负债负债=净资产净资产（2 2）净资产变动表）净资产变动表 期初净资产期初净资产+本期净资产增加本期净资产增加-本期净资产减少本期净资产减少 =期