会计报告理论教学资料

第四讲 会计报告理论 教学目的教学目的:1.确立会计信息产权理念2.认识现行会计报告模式存在的问题;3.了解会计信息质量研究的国内外动态;4.探讨需求决定型会计报告模式.教学内容教学内容:1.会计信息产权及其相关理论2.会计信息产权的界定与保护3.会计信息需求与现行会计报告模式的矛盾4.需求决定型会计报告模式5.会计信息质量体系一.会计信息产权及其相关理论(一一)产权与所有权产权与所有权产权是一个社会实施的选择一种经济品的使用的权利；(陈昕财产权利与制度变迁上海人民出版社,1994)产权界定了一个人或他人受益或受损的权利。产权与所有权的关系：产权包含所有权，所有权是产权的重要内容。但产权有别于所有产权与所有权的关系：产权包含所有权，所有权是产权的重要内容。但产权有别于所有权：所有权强调的是对物的权利，是一种静态权利，而产权则强调由于物的存在所引起权：所有权强调的是对物的权利，是一种静态权利，而产权则强调由于物的存在所引起的人与人之间的关系，是一种动态权利。（知识产权）的人与人之间的关系，是一种动态权利。（知识产权）(二)会计信息产权的涵义会计信息产权的涵义会计信息产权在本质上体现为会计信息利益相关者之间的关系，它强调的是这些利益相关者在生产、提供和使用会计信息过程中所就享有的权利和承担的义务。会计信息作为一种资源，必然产生一定的经济后果。掌握会计信息的程度如何对改善决策效用，降低利益相关者决策时的不确定性具有直接影响。因此，会计信息对于不同利益相关者的经济关系而言，就是一种“权利”。当利益相关者发生利益冲突时，会在不同程度上因会计信息而受益或受损，因此,必须通过界定会计信息产权，决定谁更有理由因会计信息而受益或受损。从而降低利益相关者之间因会计信息而产生的矛盾。会计信息产权是会计信息产权是“利益相关者所共同接受的由会计信息的存在利益相关者所共同接受的由会计信息的存在(供给和使用供给和使用)引起的利益相引起的利益相关者彼此之间的行为准则关者彼此之间的行为准则”(杜兴强杜兴强)。二.会计信息产权的理论基础(一一)交易费用理论交易费用理论“交易费用”概念是由罗纳德科斯创立的，是产权经济学基本的、核心的概念。科斯在企业的性质中将交易费用描述为利用价格机制的费用，包括获得准确的市场信息所付出的费用、谈判的费用以及经常性契约的费用。斯蒂格勒认为，交易费用是为完成市场交易而搜寻信息的费用。威廉姆森把交易费用划分为事前交易费用(订立契约、规定交易双方权责的费用)和事后交易费用(为解决契约本身的问题，从而改变条款到退出契约的费用)。阿罗将交易费用的定义扩展到整个人类制度范围,认为是经济制度的运行费用。科斯第一定理：科斯第一定理：如果交易费用为零,不管权利初始如何安排，当事人之间的谈判都会导致财富的最大化安排，即市场机制会自动使资源培植达到帕累托最优。”科斯第二定理科斯第二定理(科斯定理的反定理)，“在交易费用大于零的世界，不同的权利界定会带来不同效率的资源配置”。也就是说，交易是有成本的，不同的产权界定模式下，交易费用不同，从而对资源配置的效率有不同的影响。所以，产权制度的选择是必要的，产权的明确界定有助于经济效率的提高。科斯第三定理：科斯第三定理：由于制度本身的设计、制定、实施和改革也是有成本的（不仅包括制度形成过程直接耗费的成本，还包括制度的实施给社会带来的“麻烦”即社会成本或外在成本）。所以，对不同的制度同样存在选择的必要,即社会总成本的最低化。（技术、管理、制度）交易费用是分析和评价产权制度优劣以及在其影响下资源配置效率高低的基本依据，因此交易费用是分析和评价产权制度优劣以及在其影响下资源配置效率高低的基本依据，因此交易费用理论是会计信息产权的理论基础。交易费用理论是会计信息产权的理论基础。(二二)外部性理论外部性理论外部性是指某个人、集体和组织的活动对他人或社会产生的有利或不利的影响。外部性是指某个人、集体和组织的活动对他人或社会产生的有利或不利的影响。外部性可以根据对其他人或主体的影响性质划分为正外部性(外部经济)和负外部性(外部不经济)。外部性来源于私人成本和社会成本的差异。考虑到理性经济人的自利特点，外部性的出现往往表现为负外部性。考虑到理性经济人的自利特点，外部性的出现往往表现为负外部性。科斯(1960)提出:只要有明确的私有财产权，很多外部性的经济活动就可以通过适当的契约安排达到最优福利效果，而不管这种私有财产归属于何人所有和作何种分配：换句话讲换句话讲,只要交易费用大于零，就可以通过合法权利的明确界定以只要交易费用大于零，就可以通过合法权利的明确界定以及经济组织形式的选择来提高资源的配置效率，实现外部性的内部化。及经济组织形式的选择来提高资源的配置效率，实现外部性的内部化。德姆塞茨(1967)认为产权的一个主要功能就是为实现外部效应最大程度的内部化提供了动力。他把产权和外部效应联系起来，指出外部效应存在的根源在于资源的稀缺性导致使用需求的竞争性。会计信息供求过程中存在着大量外部性，由此造成交易费用的上升，资源配置会计信息供求过程中存在着大量外部性，由此造成交易费用的上升，资源配置的低效，因此的低效，因此,解决的唯一途径就是通过产权的界定和保护实现外部性的解决的唯一途径就是通过产权的界定和保护实现外部性的“内内部化部化”，所以外部性理论是研究会计信息产权的理论基础。，所以外部性理论是研究会计信息产权的理论基础。(三三)企业产权理论企业产权理论 企业的本质是一系列契约的联结，这一系列合约包括非人力资本投入者一系列契约的联结，这一系列合约包括非人力资本投入者(股东、债权人股东、债权人)、人力资本投入者人力资本投入者(经营者、工人经营者、工人)、产品消费者、原料供应商、政府之间的合约。、产品消费者、原料供应商、政府之间的合约。企业契约包括文字或口头的、显形或隐性的各种契约，也包括股东、债权人、经营者、工人与其他各方的契约。现代契约理论认为，要保证公司治理效率,首先必须保证企业剩余索取权和剩余控制权的对称性分配。良好的公司治理结构能够使降低两权分离所造成的交易或代理成本。按照实现方式不同，公司治理可分为：公司内部治理结构、公司外部治理结构和有关公司治理的法律法规。公司内部治理公司内部治理的主要内容是在公司内部构造合理的权力架构，在股东、董事会与经理人之间形成有效的激励、约束与制衡机制，以保证公司遵守有关法律法规，共同实现公司及相关者利益的最大化。公司外部治理公司外部治理主要通过市场实现，包括产品、经理人、资本及公司控制权等市场，故称为公司的间接控制。公司的法律法规公司的法律法规主要是指政府及监管部门为了保护广大投资者的利益、保证公司遵守国家法律与社会道德规范而制定的一系列法律规范。会计信息产生于企业内部，公司治理机制的作用就是实现对这一供给过程中会计信息产会计信息产生于企业内部，公司治理机制的作用就是实现对这一供给过程中会计信息产权的界定和保护，尤其是公司内部治理结构。因此研究会计信息产权必须以企业产权理权的界定和保护，尤其是公司内部治理结构。因此研究会计信息产权必须以企业产权理论为基础。论为基础。(四四)政府管制理论政府管制理论政府管制是指在市场经济体制下，以矫正和改善市场机制内在问题为目的，政府管制是指在市场经济体制下，以矫正和改善市场机制内在问题为目的，政府干预和干涉经济主体（特别是企业）活动的行为。政府干预和干涉经济主体（特别是企业）活动的行为。政府管制政策包容了市场经济条件下所有旨在克服广义市场失败现象的法律制度及以法律为基础的对微观经济活动进行的某种干预、限制或约束的行为。其目的是为了维护市场经济秩序，提高资源配置效率，增进社会福利水平。证券行业政府管制的主要目的是为了保护投资者。基本依据是证券市场存在严重的市场失灵，包括：(1)市场力量所导致的市场垄断性。如果市场供不应求,服务质量将无法保证;(2)信息偏差导致的证券欺诈和非理性投机。证券市场中无论是欺诈客户、内幕交易、虚假陈述、还是市场操纵等行为，存在的基础都是信息偏差，而信息偏差问题是市场机制难以自发解决的.所以所以,在会计信息供求过程中，仅靠市场机制不能实现帕累托最优，因此就在会计信息供求过程中，仅靠市场机制不能实现帕累托最优，因此就需要通过政府管制来补充或矫正市场机制在会计信息产权界定和保护中的不需要通过政府管制来补充或矫正市场机制在会计信息产权界定和保护中的不足，这也是降低整个社会交易费用的必然选择。因此研究会计产权问题必然足，这也是降低整个社会交易费用的必然选择。因此研究会计产权问题必然要以政府管制理论为基础。要以政府管制理论为基础。二.会计信息产权的界定与保护(一一)会计信息产权界定与保护的必要性会计信息产权界定与保护的必要性1、会计信息的外部性要求界定和保护会计信息产权、会计信息的外部性要求界定和保护会计信息产权会计信息的外部性是一种必然现象，在资源配置方面表现出正负两个方面。高质量的会计信息有利于资源流向那些最需要它们的企业，例如，利润率较低的企业如果能够如实提供会计信息，资金就会流向那些利润率较高的企业，使之获得收益，这反映出会计信息的正外部性。相反，虚假的会计信息则会误导资源流向不应该去的企业，使更应该获得资源的企业受到损害，这反映出会计信息的负外部性。此外，会计信息在资源配置方面的外部性还表现为对投资者信心的影响，虚假信息会打击投资者信心，导致他们对那些如实提供会计信息的企业也心存疑虑，不敢投资甚至转让投资。由于会计信息供给的垄断性，外部性更多的体现为管理当局利用会计信息掩饰其道德风险行为，以牺由于会计信息供给的垄断性，外部性更多的体现为管理当局利用会计信息掩饰其道德风险行为，以牺牲委托方利益为代价追求个人私利的负外部性。因此必须加强会计信息产权的界定和保护。牲委托方利益为代价追求个人私利的负外部性。因此必须加强会计信息产权的界定和保护。2、企业的契约本质要求界定和保护会计信息产权、企业的契约本质要求界定和保护会计信息产权会计信息作为一种资源，在企业的一系列契约关系中发挥着重要作用，要想降低契约的不完全程度，会计信息作为一种资源，在企业的一系列契约关系中发挥着重要作用，要想降低契约的不完全程度，实现利益相关者的共同利益最大化，减少利益摩擦导致的交易费用，必须界定和保护好会计信息产权。实现利益相关者的共同利益最大化，减少利益摩擦导致的交易费用，必须界定和保护好会计信息产权。3、完善公司治理结构要求界定和保护会计信息产权、完善公司治理结构要求界定和保护会计信息产权现代公司治理结构要求企业提供财务会计信息、非财务会计信息和审计信息。高质量的财务会计信息是公司内、外部治理机制有效运行的基础，对优化公司的治理结构具有重要作用。表现在：(1)降低契约的不完全程度，减少治理结构所引发的问题；(2)有利于企业控制权的优化配置和有效执行；(3)有利于对董事会、经理人员和职工的行为进行监督和评价；(4)有利于实现约束机制和激励机制的相容，保证剩余索取权和剩余控制权的匹配。会计信息产权不明确，必然弱化公司治理的基础，模糊公司治理的目标。因此，完善公司治理结构必会计信息产权不明确，必然弱化公司治理的基础，模糊公司治理的目标。因此，完善公司治理结构必然要求界定和保护会计信息产权。然要求界定和保护会计信息产权。二、企业所有权分享的演进与会计信息产权的界定和保护二、企业所有权分享的演进与会计信息产权的界定和保护企业组织形式的演变经过了业主型、业主+债权人型、合伙型和有限责任公司、股份有限公司。不同的企业组织形式里，企业所有权的分享方式与结果不同，会计信息产权界定和保护的要求也不相同。业主型企业和业主业主型企业和业主+债权人型企业时期债权人型企业时期.业主基本上选择自己直接经营，财务资本所有者和人力资本所有者合为一体，剩余索取权和剩余控制权集于业主一身，此时的会计信息供求呈现“点”的特征，即从业主到业主，具有明显的排他性，完全具备私人物品(Private-Goods)属性。鉴于追求个人利益最大化的业主可以实现自我监督和自我激励，如果不考虑税收问题的话，基本上也不需要政府管制。这种情况下，会计信息的外部性基本不存在，交易费用也很低，会计信息产权得到了“自然”界定和保护。合伙型和有限责任公司时期，合伙型和有限责任公司时期，缔约各方不再拥有企业100%的财务资本，但由于合伙人或有限责任公司中的股东人数较少，而经营者作为股东又拥有较大股份，从而保证了对会计信息产权的共同分享。同时，缔约各方能够以较低的成本达成利益联盟，有效保障自己权利。此时的会计信息具备了俱乐部物品(Club-Goods)属性，会计信息产权类似于俱乐部产权，体现出了一定的外部性。但会计信息产权的界定和保护可以借助“私人契约”得到解决，并保持较高效率。股份有限公司时期股份有限公司时期,合伙人鉴于知识、能力以及精力等局限，开始聘任非合伙人经营管理企业，两权实现分离。在众多投资者组成的股份有限公司里，中小投资者往往将追求短期收益放在第一位，并不希冀控制和监督管理当局，因为中小投资者对管理当局实施监督的成本往往大于收益。他们更希望由其它股东行使监督而自己“搭便车”获得收益，一旦不能实现目的，往往采取“用脚投票”方式。这种心态使其剩余控制权和剩余索取权更加失去保障，因此，管理当局以牺牲他们的利益而实现个人追求的情况就更容易出现，信息不对称现象必然加剧。此时的会计信息产权失去了俱乐部物品属性，呈现出显著的外部性，其界定和保护问题变得非常突出。三、市场分散制衡机制与会计信息产权的界定和保护三、市场分散制衡机制与会计信息产权的界定和保护 产权界定是一个动态过程,也不会一劳永逸。会计信息产权的界定和保护随着客观经济环境的变化和制度安排的进步而不断完善，它必须依靠规范的市场分散制衡机制.市场分散制衡机制，就是要通过企业和社会各方面的利益制衡，及时发现并遏制侵犯和破坏会计信息产权的行为。其中其中,公司治理结构是形成多重利益主体市场分散制衡机制、界定和公司治理结构是形成多重利益主体市场分散制衡机制、界定和保护会计信息产权的基础，而注册会计师、财务分析师、社会舆论以及投资者素质等都对保护会计信息产权的基础，而注册会计师、财务分析师、社会舆论以及投资者素质等都对市场的分散制衡发挥作用，进而对会计信息产权的界定和保护具有重大影响。市场的分散制衡发挥作用，进而对会计信息产权的界定和保护具有重大影响。1、公司治理结构。、公司治理结构。在股份公司治理结构中，可以通过多层次的制衡机制，实现会计信息产权的界定和保护。一是股东大会;二是董事会;三是监事会，因此，如何发挥他们的作用，直接影响甚至决定会计信息产权的界定和保护。2、注册会计师。、注册会计师。注册会计师能否排除各种干扰，以独立身份出现在被审计单位和委托人面前，客观公正地履行审计活动，发表审计意见，对会计信息产权的界定和保护至关重要。3、财务分析师、财务分析师.主要工作是评估公司的财务状况，并通过评估报告的有偿转让完成会计信息产权的界定和保护。财务分析师的监督可以有效填补政府监管留下的空白，帮助没有时间或专业知识不足而无法详细透析公司财务状况的投资者防范财务陷阱，维护自身权益。4、社会舆论、社会舆论.从理论上讲，传媒组织对会计信息产权的界定和保护作用相对有限。但由于媒体与公司不存在利益关系或利益关系松散，不易发生合谋行为。因此，当上市公司的所有监督枷锁被挣断后，社会舆论监督往往会成为会计信息产权界定和保护的“最后防线”。5、投资者素质、投资者素质.不管是个体投资者还是机构投资者，其自身的法律知识、专业技能、博弈意识以及投资经验等，都会对会计信息产权的界定和保护产生影响甚至决定作用。四、政府监管机制与会计信息产权的界定和保护四、政府监管机制与会计信息产权的界定和保护监管机制可以通过会计法律规范,技术规范,道德规范。更多依靠三种规范的有机结合。监管机构可以是官方组织和民间组织。我国主要依靠政府管制。1、实施政府管制的动因、实施政府管制的动因 一是为了降低交易费用，提高不同企业之间会计信息的可比性，确保会计信息产权的实现一是为了降低交易费用，提高不同企业之间会计信息的可比性，确保会计信息产权的实现效率，需要通过标准契约而不是私人契约界定和保护会计信息产权。效率，需要通过标准契约而不是私人契约界定和保护会计信息产权。二是会计信息的垄断性和准公共物品属性。具有垄断性的会计信息不可能在市场上形成竞二是会计信息的垄断性和准公共物品属性。具有垄断性的会计信息不可能在市场上形成竞争机制。争机制。在这种情况下，企业必然缺乏充分披露会计信息、提高会计信息质量、开拓会计信息市场的动力，会计信息需求者也只能被动地接受企业提供的会计信息，无法对会计信息供给方形成有效的约束力。因此，只有实施政府管制.2、实施政府管制的作用、实施政府管制的作用市场分散制衡机制的最大缺陷是会计信息产权界定与保护的高成本和低效率。由于政府管制将会计信息产权的界定与保护集于一身，因此可以借助会计法律、会计准则、会计制度等公共契约规范企业的会计信息披露行为，提高披露质量，降低披露成本，促使企业管理当局提供决策所需要的会计信息。由于政府管制同样受到利益集团的影响，同样存在成本约束，会计信息的外部性不可能完全被消除。因此其结果只能是最大限度地追求“满意化”而非“最优化”。所以，必须将政府管制与市场分散制衡机制结合起来。失去市场分散制衡机制，政府管制很可能成为空中楼阁，会计信息产权的界定和保护难以落到实处；放弃了政府管制，市场分散制衡机制的不足就无法得到矫正或补充，效率必然降低。“安然安然”事件证明了会计信息产权的界定和保护必须依靠政府和社会各界的紧密配合才能实现。事件证明了会计信息产权的界定和保护必须依靠政府和社会各界的紧密配合才能实现。三.会计信息需求与现行会计报告模式的矛盾需求需求 随着网络经济的发展，信息功能的扩大，市场竞争的加剧和社会各利益团体风险意识的提高，人们对会计信息的需求向着全面、多元、精细、快速的方向扩张。供给供给 以信息提供者为主体，由供给方主导会计信息披露范围和内容、披露时间和方式，决定会计信息质量的报告模式。由此产生五个方面的矛盾由此产生五个方面的矛盾:1、需求的复杂性与供给的单一性、需求的复杂性与供给的单一性 信息使用者出于自身利益的保护和决策需要必然在信息需求方面产生差异，而目前的会计信息只是对复杂需求的简单平均化，实用价值极其有限，充其量只能迎合信息使用者的共性需求，无法满足他们的个性差异。2、需求的实时性与供给的滞后性、需求的实时性与供给的滞后性 实时性，是指信息使用者能够及时了解和掌握企业现实的经营状况和财务情况，实现信息需求与信息供给在时间上的“零距离”。供给决定型会计报告模式实行的是定期报告方式，(我国上市公司“中报”60天、“年报”120天)形式上的“定期”则是实质上的滞后，而滞后的会计信息的使用价值则会大打折扣甚至完全丧失。3、需求的动态性与供给的静态性、需求的动态性与供给的静态性。动态性，是指企业提供的信息有助于使用者全面了解企业的经营和财务变动情况，准动态性，是指企业提供的信息有助于使用者全面了解企业的经营和财务变动情况，准确预测相关信息的发展趋势，实现信息需求与信息供给的动态平衡。确预测相关信息的发展趋势，实现信息需求与信息供给的动态平衡。供给决定型会计报告模式实行的是静态报告方式，尽管报告中所反映的指标按其涵盖的时间范围被划分为静态和动态指标，但动态指标只是对过去某一时期的相关经济事项的加工和汇总，充其量只能反映企业该时期的发生情况，而不能真正帮助信息使用者分析预测企业未来时期的发展趋势。加之提供的时间明显滞后，所以无法实现信息需求与信息供给的动态平衡。4、需求的二元性与供给的财务性。、需求的二元性与供给的财务性。二元性，是指信息使用者既要掌握企业的财务信息，通过量化指标评价企业履行经二元性，是指信息使用者既要掌握企业的财务信息，通过量化指标评价企业履行经济责任的情况，鉴别其经济效益的好坏，还要了解企业的非财务信息，通过量化和非量化济责任的情况，鉴别其经济效益的好坏，还要了解企业的非财务信息，通过量化和非量化指标考察企业履行社会责任的情况，认定其社会效益的大小。指标考察企业履行社会责任的情况，认定其社会效益的大小。供给决定型会计报告模式实行的是定量报告方式，主要向使用者提供财务性指标，对评价企业综合效益的人力资源投入与产出、环境污染与保护、就业岗位的提供、社区服务的质量等非财务性指标则涉及甚少，无法帮助信息使用者客观认识企业的社会形象，准确预测企业的持续发展能力。5、需求的详细性与供给的概括性。、需求的详细性与供给的概括性。信息使用者在阅读和使用会计信息时，不仅需要掌握企业的综合性信息，更需要了解信息的构成元素以及这些元素的排列组合方式和程序。供给决定型会计报告模式下的会计信息生成基础和具体过程是非公开的，提供的信息实际上是各种原始信息按照既定会计规则加工处理的结果，具有高度的综合性和概括性。因此除管理当局以外的信息使用者只能被动接受这种概括性甚至是抽象性的结果，无法详细了解指标的构成情况，准确把握会计信息的实质内涵，也就难以正确评价会计信息的可靠程度，科学引导自己的决策行为。此外，由于信息提供者完全掌握了信息生成和披露的主动权，在供需双方的博弈中处于绝对的强势地位，因此，事实上很难有效防范信息提供者在会计确认、计量、记录和报告过程中习惯性地考虑自身利益需要，按照自己的意愿整理、加工、推导和汇总相关的经济事项数据。在这种情况下，人为扭曲会计信息，故意粉饰财务报告，隐匿不利于企业形象的内容等行为实难避免。如果信息提供者的法制意识差、职业道德水准低，上述行为将会更加严重。可见，供给决定型会计报告模式无法真正实现会计信息的公开化，可见，供给决定型会计报告模式无法真正实现会计信息的公开化，保证会计信息的透明度，不仅难以克服而且在很大程度上还会加剧信息保证会计信息的透明度，不仅难以克服而且在很大程度上还会加剧信息不对称现象。不对称现象。四.需求决定型会计报告模式(一一)需求决定型会计报告模式的演变需求决定型会计报告模式的演变 1.按需报告的思想的提出按需报告的思想的提出 1966年,美国著名会计学家乔治索特（GeorgeHSorter）在论会计基本理论中提出了事项法会计（Event Approach Accounting）。认为，“财务会计人员的任务只是提供有关事项的信息，而让使用者自己选择适用的事项信息”。1969年，索特发表的题为“基本会计理论的事项论”的论文中，对事项法会计理论做了进一步阐述。他认为，在不完全了解信息使用者需求和决策模型的情况他认为，在不完全了解信息使用者需求和决策模型的情况下，会计应立足于提供与各种决策相关的全部经济事项信息，由信息使用者从中下，会计应立足于提供与各种决策相关的全部经济事项信息，由信息使用者从中选择自己感兴趣的部分，即将数据综合与信息生成的任务交给信息使用者。因此，选择自己感兴趣的部分，即将数据综合与信息生成的任务交给信息使用者。因此，会计报告应包括足够的明细数据，以便使用者能重构发生过的经济事项。会计报告应包括足够的明细数据，以便使用者能重构发生过的经济事项。2.交互式按需报告模式交互式按需报告模式 这种模式是“大规模按顾客需要组织生产”思想在会计报告中的应用，是相对于通用报告（General Purpose Reporting,GPR）提出的.目的是通过提供按需求编制的报告来满足不同使用者的多样化需求,允许报告单位与使用者相互沟通。交互式按需报告模式由数据库、模块化的会计程序、报告生成器和学习机制四个要素构成。3.可扩展商业报告语言可扩展商业报告语言（Extensible Business Reporting Language,XBRL）是网络环境下披露企业信息的标准化语言，它基于XML（Extensible Markup Language,可扩展标记语言）技术。由于可扩展标记语言被设计为动态文档，强调数据之间的相互关系。因此，以XBRL格式报送的财务报告不仅更便于阅读，而且可以将报告中包含的数据分离出来，便于人们按照自身需要加工和处理信息，从而将差异性信息转化为统一标准的信息，或者利用开发工具转变为自己想要的另一种信息，对其进行多维度的分析和利用。XBRL自自1998年在美国出现以来，得到了超常规的发展，到年在美国出现以来，得到了超常规的发展，到2006年年7月，月，XBRL国际组织所拥有的成员数，从初创期的十几个发展到国际组织所拥有的成员数，从初创期的十几个发展到450多多个，个，应用领域涵盖了资本市场、金融监管、税务稽查、工商管理、财务应用领域涵盖了资本市场、金融监管、税务稽查、工商管理、财务分析、保险和审计等诸多方面。分析、保险和审计等诸多方面。特别是通过近十多年来对技术规范和分类标准的不断升级和优化，XBRL对提高财务报告处理的准确性、及时性和效率具有明显的效果，得到了国内外众多经济组织的认可和推崇。我国的上海证券交易所和深圳证券交易所已于2005年加入这一行列，而作为中国会计主管部门的财政部也正在积极筹建XBRL中国组织，策划制订符合中国会计准则的XBRL分类标准。(二二)需求决定型会计报告模式的基本运行框架需求决定型会计报告模式的基本运行框架 传统的信息系统中，信息的处理和生成过程主要包括三个环节：数据采集、数据加工和信息生成与报告。三个环节全部掌握在信息供给方，信息使用者只能被动的接受信息，同时，数据处理规则是固化于数据加工过程的，只能按照固定的信息处理规则和固定的程序加工和处理数据。需求决定型会计报告模式的宗旨在于实现信息处理环节权限的重新需求决定型会计报告模式的宗旨在于实现信息处理环节权限的重新分配，将数据加工和信息报告的权限完全交给信息使用者，实现数据加分配，将数据加工和信息报告的权限完全交给信息使用者，实现数据加工过程和加工规则的分离，由信息使用者掌握加工规则的制定与维护。工过程和加工规则的分离，由信息使用者掌握加工规则的制定与维护。整个会计报告的生成过程可以用下图表示：信息需求有用的信息业 务 事 件 数据业务事件业 务 事件 记 录系统业务数据库报告工具（信息处理规则）信息用户需求决定型会计报告模式下，企业不再是唯一的会计信息提供者，中介企业不再是唯一的会计信息提供者，中介机构的作用将不再是简单的审查鉴证，而要直接参与会计信息的加工整机构的作用将不再是简单的审查鉴证，而要直接参与会计信息的加工整理，使之标准化、合法化和大众化，将分散的初级信息综合成方便用户理，使之标准化、合法化和大众化，将分散的初级信息综合成方便用户提取的形式，同时通过自己的加工使信息得到增值，而信息用户也不再提取的形式，同时通过自己的加工使信息得到增值，而信息用户也不再是被动的信息接受者。是被动的信息接受者。企业、中介机构和信息用户三者之间将形成相互依赖、相互制衡、相互博奕的局面。其模式可用下图表示：企业信息中介信息中介信息中介信息用户信息用户(三三)建立需求决定型会计报告模式需要解决的问题建立需求决定型会计报告模式需要解决的问题 需求决定型会计报告模式未能推行的原因:一是缺乏信息技术支撑;二是理论研究不到位，研究者或是着重从会计核算角度探讨会计报告的改进，或是着重从信息技术层面探讨会计系统的完善，很少将二者有机地结合起来进行研究.近年来我国会计学者围绕按需报告思想，将会计理论与信息技术结合起来进行研究，形成许多有价值的观点和主张。(杨周南、张天西、刘勤、张永雄等)XBRL的发展,使按照信息使用者需要编制差异性财务报告不存在技术障碍，将有助于这一模式在实践中应用。1、会计信息市场的培育、会计信息市场的培育 建立和实施需求决定型会计报告模式，必须以成熟的会计信息市场为平台，准确定位信息提供者、信息中介机构和信息使用者在会计信息市场中的地位和作用，妥善解决三者之间的关系，重新认识会计信息的物品属性，科学制定会计信息的市场交易规则，大力强化会计信息市场的监督和管理。2、相关法规制度的修订、相关法规制度的修订 现行会计法规体系的出发点、运行过程和落脚点都与按需报告思想存在较大距离，建立和实施需求决定型会计报告模式必须修订相关的法规制度，重新审视和定位法规制度的制定目的和要求、制定导向和原则、制定程序和方法。3、会计人才素质的优化、会计人才素质的优化 我国现有会计人才队伍的基本特征是执行力强而判断力弱、历史责任感强而未来意识弱、考虑制度规定多而考虑实际需求少、考虑形式统一多而考虑实质差异少、注重专业知识学习而忽视信息技术掌握，很难适应需求决定型会计报告模式的要求。因此，必须采取有效措施全面优化会计人才队伍的素质，着重培养他们的服务意识、忧患意识、分析判断能力、沟通协调能力和信息处理能力。4、会计中介机构的规范、会计中介机构的规范 我国注册会计师行业目前存在的主要问题是：“挂靠”关系尚未彻底解除，缺乏严格意义上的独立性；利益追逐行为不择手段，缺乏规范有序的竞争环境；工作目的侧重于查错纠弊，评价、服务等功能没有真正体现；具体工作停留在审计、鉴证阶段，咨询、代理等业务尚未有效开发。这种状况严重阻碍着需求决定型会计报告模式的建立和实施。因此，必须强化会计中介机构的独立性，充分发挥其评价和服务职能，全面规范其执业内容和行为，使会计中介机构真正成为信息提供者与信息使用者沟通的桥梁，联系的纽带，成为会计信息市场的守护神。5、企业信息化水平的提升、企业信息化水平的提升 建立和实施需求决定型会计报告模式，必须以先进的信息技术为基础，以强大的管理系统为平台，这就要求企业必须加大人、财、物力的投入，更新技术设备和信息处理手段，全面提升信息化水平。6、信息使用者博弈意识与理解能力的增强、信息使用者博弈意识与理解能力的增强 会计的发展历史表明，正是信息使用者需求的不断扩张，推动了会计信息系统的发展和完善。因此，强化信息使用者的博弈意识与理解能力，对规范信息提供者和信息中介机构的行为，增强他们的服务意识和风险意识，提高会计信息的质量，高效有序的实施需求决定型会计报告模式，无疑具有重要的意义。7、会计教育模式的改革、会计教育模式的改革 现阶段会计人才队伍的特征很大程度上反映了我国会计教育存在的问题。现行的会计教育模式所培养的会计人才，无论从财务会计层面还是从信息技术层面考察，都不能完全适应需求决定型会计报告模式的要求。因此，必须大胆改革会计教育模式，包括会计人才培养目标的定位，会计专业知识结构的规划，会计教学组织工作的设计，会计教学手段与方法的改进，会计教学质量考核的办法等。(四)建立需求决定型会计报告模式的意义 1.有助于完善与网络经济环境相适应的会计信息系统，提升有助于完善与网络经济环境相适应的会计信息系统，提升企业的会计信息化水平。企业的会计信息化水平。网络环境将使会计工作程序和方法发生显著变化，作为传统会计“三步曲”中的凭证填制和账簿登记将会消失，而会计报告的地位将更加突出。加之会计信息需求的复杂化、实时化、动态化和多元化，必须再造会计信息系统，提升企业会计信息化水平，而需求决定型模式的建立与实施可满足这种需要。2.有利于遏制或减少信息不对称现象，优化会计信息的供需有利于遏制或减少信息不对称现象，优化会计信息的供需关系。关系。从信息经济学的角度看，会计信息的主要功用是解决经济生活中存在的信息不对称现象，尽可能地避免信息供需矛盾，保证信息供需关系的平衡与和谐，达到真正的供需互动，信息共享。这就要求会计信息必须最大限度地实现公开化和透明化，有效防范信息加工处理过程中的“暗箱”操作行为和信息披露环节的“包装”现象，而需求决定型模式的建立与实施能从根本上解决这一问题。3.有利于推动与市场经济运行规律相吻合的会计信息市场的有利于推动与市场经济运行规律相吻合的会计信息市场的建立和发展，规范会计中介机构的执业行为建立和发展，规范会计中介机构的执业行为建立并有效实施需求决定型会计报告模式，能够在信息提供者、信息中介机构和信息使用者构成的会计信息市场中，出现良性循环局面，即：信息使用者的需求刺激会计信息市场的发育，并通过选择会计中介机构促使其优胜劣汰；企业为了获得社会的认可，争取更多的投资，必须向中介机构和信息用户开放数据库，实行阳光作业，公开信息的详细内容；中介机构为了获得更多的市场回报，也会规范自己的执业行为，努力向信息使用者提供个性化服务。三者之间的长期博弈结果必然是：企业的舞弊空间日益狭小，会计信息三者之间的长期博弈结果必然是：企业的舞弊空间日益狭小，会计信息愈加透明，中介机构的服务质量不断提高，执业愈加客观公正，信息使愈加透明，中介机构的服务质量不断提高，执业愈加客观公正，信息使用者的需求得到充分满足，决策愈加科学合理。用者的需求得到充分满足，决策愈加科学合理。4.有利于优化我国的资本市场，提高资本市场效率有利于优化我国的资本市场，提高资本市场效率资本市场的效率直接反映一个国家和地区的市场发育水平，而会计信息的质量与资本市场效率密切相关，市场的有效性从弱势向强势的转化过程，同时也是会计信息从单一向多元、从滞后向超前、从静态向动态、从有所保留到完全公开、从供给决定向需求决定的发展过程。应当承认，现行会计报告模式的诸多缺陷严重制约会计信息质量的提升，进而影响资本市场效率的提高，不利于避免“逆向选择”和“劣币驱逐良币”的现象，阻碍社会资源的合理配置。而需求决定型会计报告模式的建立与实施能够在很大程度上解决这一问题。五.会计信息质量特征（一）认识思路（一）认识思路 1、会计信息质量特征是指会计信息所应达到或满足的基本质量要求。2、会计信息质量特征与会计目标密切相关，是实现会计目标的保障。3、不同的会计目标对会计信息质量有不同的要求，因此，应当以会计目标的要求为逻辑起点，以会计目标的实现为最终目的，以会计实践的可操作性为约束条件，研究和构建会计信息质量体系。（二）国外研究概况（二）国外研究概况 1、FASB 1970年发布的第4号报告，首次将会计目标与会计信息质量结合起来研究。并将会计目标表述为一般目标，将信息质量界定为质的目标，包括：相关性、易懂性、可验包括：相关性、易懂性、可验证性、中立性、及时性、可比性和完整性七个方面。证性、中立性、及时性、可比性和完整性七个方面。2、FASB在70年代末的第2号概念结构公告会计信息的质量特征中将质量特征作为专门研究对象。3、80年代以来，许多国家着手研究信息质量问题：（1）加拿大特许会计师协会发布的财务报表概念，提出四提出四项主要质量：可理解性、相关性、可靠性、可比性；项主要质量：可理解性、相关性、可靠性、可比性；若干补充质量：如实表达、可验证性、中立性、稳健性。并得到了国际会计准则委员会的认同 (2）英国会计准则委员会在90年代初将会计信息质量分为三部分：(目前国际上流行的观点目前国际上流行的观点)A A、与内容相关、与内容相关 相关性（预测价值、证实价值）可靠性（如实表述、实质性、中立性、谨慎性、完整性）B B、与报表表述有关、与报表表述有关 可比性（一致性、充分披露）可理解性（汇兑与分类、使用者能力）C C、对信息质量的约束、对信息质量的约束:质量标准权衡 及时性 效益大于成本 前提：真实与公允前提：真实与公允 重要性重要性 （三）我国会计信息质量的构建思路 1、充分考虑我国会计信息失真的现状，立足于从根本上解决会计的虚假问题；2、充分考虑成本与效益的关系，力求以最合理的信息成本提供最优质量的会计信息；3、充分考虑各种质量要求之间的内在联系，力求构建既能发挥每一质量要素的个体作用，又能保证整体功能的信息质量体系。讨论思考题 1、会计信息产权界定与会计信息市场建立 2、会计信息产权的科学界定与保护 3、针对上市公司分析现行会计报告体系的问题 4、如何构建我国的会计信息质量体系 5、如何建立和发展我国的会计信息市场 6、阐述企业信息化水平与会计报告模式的关系 7、分析需求决定型会计报告模式的实施条件 8、阐述会计教育与会计报告模式的关系参考资料（1）李端生、续慧泓 论信息需求与会计信息系统的发展会计研究2005.6（2）李端生、续慧泓 网络环境下的会计报告模式 会计研究2004.1（3）张永雄 基于事项法的会计信息系统构建研究 会计研究2005.10（4）杨周南 会计信息系统 东北财经大学出版社 2001年（5）张天西 网络财务报告：XBRL标准的理论基础研究会计研究2006.9（6）刘 勤 对当前一些有关XBRL流行观点的思考会计研究2006.8（7）方红星 公众公司财务报告架构研究中国财政经济出版社 2004年